La sentenza della Corte di cassazione 43809/15 sul caso della asserita esterovestizione Dolce & Gabbana, depositata il 30 ottobre, rappresenta una pietra miliare non solo del diritto penale tributario, ma soprattutto del diritto tributario sostanziale, e questo anche se a pronunciarla è stata una sezione penale (la terza) della Suprema Corte (presidente Teresi, relatore Aceto).
Per la prima volta la Suprema Corte affronta il delicatissimo rapporto tra controllo societario, attività di direzione e coordinamento di una controllante residente su una controllata estera e il criterio della direzione effettiva di una società estera, ai fini di individuare la residenza fiscale di una controllata estera. Il criterio della direzione effettiva (place of effective management) può non essere sufficiente per radicare la residenza di una società nel luogo in cui partono gli «impulsi volitivi» relativi alle decisioni della controllata estera. Il criterio del place of effective management da solo può portare a risultati aberranti, soprattutto nei casi di gruppi di società, in cui la capogruppo residente esercita sulla controllata estera attività di direzione e coordinamento. Se vi è controllo, ai sensi dell’art. 2359 del codice civile, da parte di società residenti in Italia, è necessario verificare che la controllata estera non sia una costruzione di puro artificio ma corrisponda a una entità reale che svolge effettivamente la propria attività in conformità al proprio atto costitutivo e al proprio statuto. Di particolare interesse scientifico appare il principio di diritto affermato dalla Suprema Corte secondo cui per accertare la natura artificiosa o meno della società estera si può fare utile riferimento ai criteri previsti dal Tuir in materia di stabile organizzazione o a quelli elaborati dalla giurisprudenza comunitaria per identificare le società cosiddette «caselle postali» o «schermo». L’esistenza di un’attività stabile all’estero mette dunque al riparo da contestazioni di esterovestizione, e questo anche se gli impulsi volitivi arrivano dall’Italia. Tale centro di attività può avere anche una consistenza minima, purché sia rinvenibile un complesso organizzato di mezzi e persone. Si tratta di una sentenza particolarmente importante che sancisce in modo definitivo un orientamento giurisprudenziale che era già in fase di consolidamento. È fisiologico che una capogruppo residente impartisca istruzioni anche operative alle controllate estere. Ciò, afferma la Suprema Corte, non ha nulla a che fare con la localizzazione della residenza fiscale in Italia della controllata estera. A tali fini bisogna verificare che la localizzazione all’estero della controllata non sia parte di una costruzione di puro artificio e che l’attività della controllata estera sia effettiva. Già l’Ocse nel 2005, modificando il commentario al modello di convenzione contro le doppie imposizioni, aveva temperato il criterio del place of effective management e aveva affermato che ciò che conta non è il luogo in cui vengono assunte le decisioni chiave dell’impresa, ma il luogo in cui vengono assunte le decisioni relative alla gestione giornaliera si una società. Per l’Ocse dunque il place of effective management di una società va individuato nel paese dove vengono trattati e gestiti gli affari quotidiani di una società, nel luogo dove il management e i dipendenti operano, non potendosi dare rilevanza, a tali fini, all’attività di controllo esercitata dall’azionista. Ancora una volta la Suprema Corte fa propri i principi sanciti dalla Corte di giustizia europea, secondo cui, ai fini della configurazione di un abuso di diritto di stabilimento, occorre verificare se la localizzazione all’estero di una società sia meramente artificiale, consistendo nella creazione di una forma giuridica che non riproduce una corrispondente e genuina realtà economica. La pronuncia della Suprema corte deve indurre delle serie riflessioni in seno all’Agenzia delle entrate e alla Guardia di finanza. Negli ultimi anni sono stati contestati casi di esterovestizione solo perché sono state rinvenute delle mail partite dalla controllante residente alla controllata estera in ordine all’assunzione di alcuni indirizzi strategici o di gestione o alla centralizzazione in Italia di alcune attività della controllata straniera. In tali casi Agenzia delle entrate e Guardia di finanza non hanno avuto riguardo all’effettivo radicamento all’estero della controllata estera. Alla luce degli indirizzi dell’Ocse, il rilievo che andrebbe fatto in sede di verifica, in casi simili, non è la contestazione della residenza della controllata estera ma semmai la ricostruzione di un margine figurativo della controllante italiana, sulla base delle regole in materia di transfer pricing, per remunerare i servizi che la controllate italiana ha svolto nei confronti della controllata.
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