La legge di stabilità ha modificato ancora una volta la deduzione fiscale dei canoni di locazione finanziaria per imprese e professionisti, ma questa volta in senso positivo per i contribuenti riducendo il periodo minimo in cui l’investimento può essere portato in diminuzione dal reddito imponibile.
Il legislatore è andato, quindi, in controtendenza rispetto alle scelte precedenti, anche se occorre fare attenzione al fatto che ogni singolo contratto mantiene, in linea generale, le regole di deducibilità previste al momento della sua sottoscrizione, per cui quelle ora introdotte si applicano esclusivamente ai contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2014. È normale, quindi, che anche all’interno della medesima impresa e per beni in tutto simili, convivano contratti caratterizzati da differenti regole di deducibilità, in relazione al diverso periodo d’imposta in cui sono stati stipulati.
Con l’aiuto della tabella seguente riepiloghiamo i casi più frequenti distinguendo tra imprese e professionisti e tra le tre tipologie di beni per cui il legislatore ha voluto nel tempo dettare una differente disciplina della deducibilità dei canoni di locazione finanziaria: beni immobili, mobili e veicoli. Per quanto attiene alle imprese, l’articolo 1, comma 162 della legge numero 147/2013 (modificando l’articolo 102, comma 7 Tuir) riporta la deducibilità dei canoni relativi ai beni mobili ad una periodicità pari alla metà del periodo di ammortamento, ripristinando così la situazione ante-2008, quando fu, invece, deciso di legare la durata contrattuale ai 2/3 del periodo di ammortamento. Ma, la situazione del 2014 è differente da quella del 2007, in considerazione del fatto che, per i contratti stipulati dal 29 aprile 2012 (Dl numero 16/2012), la durata minima fiscale non vincola quella effettiva, che può essere liberamente pattuita anche inferiore; in tale ipotesi (valida per tutti i beni e per tutti i soggetti), la differente ripartizione fiscale del costo rispetto a quella contabile determina la necessità di operare variazioni nel modello dichiarativo, dapprima per rendere imponibile il maggior costo contabilizzato e poi, dopo il riscatto, per consentire la deduzione di quanto precedentemente ripreso a tassazione (circolare numero 17/E/2013). Occorre considerare che per tutti i contratti di leasing relativi a beni d’impresa (escluse le autovetture a deducibilità limitata), la quota interessi può essere dedotta nell’anno di competenza solo se il “test di redditività” di cui all’articolo 96 Tuir si conclude con un risultato positivo.
Per i beni mobili assunti in leasing dai professionisti nulla cambia perché, nell’ambito dell’articolo 54 Tuir, era già prevista una deducibilità proporzionata alla metà del periodo di ammortamento. Per un bene strumentale con aliquota ordinaria di ammortamento del 25%, pertanto, nel 2014 (come già nel 2013) il contratto di leasing può essere stipulato di una qualunque durata, ma la deducibilità fiscale si ottiene (applicando in via eccezionale il principio di competenza) in due anni.Passando agli immobili delle imprese, nel 2013 si sono chiusi gli ultimi contratti a deducibilità fissa ad otto anni, dato che dal 3 dicembre 2005 in poi la “spalmatura” dei canoni è sempre stata legata al periodo di ammortamento. Per i contratti stipulati dal prossimo 1° gennaio, la deducibilità fiscale passa a 12 anni, svincolandosi dal periodo di ammortamento; resta, tuttavia, per effetto dell’articolo 36, comma 7-bis, del Dl numero 223/2006, la necessità di rendere indeducibile ai fini delle imposte dirette la parte della quota capitale del canone relativa all’area di sedime e pertinenziale del fabbricato. È l’unica regola che, secondo le Entrate (ma di parere completamente diverso è la dottrina) si applicherebbe anche all’Irap, imposta che, per il resto, consente la deducibilità dei canoni (ad esclusione della quota interessi) secondo la diretta derivazione dal conto economico (tranne che per i soggetti di cui all’articolo 5-bis Dlgs n. 446/97).
Infine, per quanto attiene ad un bene che molto spesso è oggetto di leasing, ossia gli autoveicoli, le regole (comuni per imprese e lavoratori autonomi) si differenziano a seconda dell’utilizzo. Per gli autocarri, le auto “rigidamente strumentali” (quali quelle delle scuole guide e degli autonoleggi), nonché (si ritiene, nonostante qualche dubbio derivante dalla circolare numero 28/E/2006) per quelle concesse ai dipendenti ad uso promiscuo aziendale e personale, la deducibilità è pari a quella dei beni mobili; per i veicoli ad uso esclusivamente aziendale ma non strettamente strumentali (di cui all’articolo 164, comma 1, lettera b, Tuir), la deducibilità resta pari a quella dell’ammortamento ordinario (pur se con una durata contrattuale liberamente pattuibile dalle parti). Si tratta dell’unico bene per cui si realizza la perfetta simmetria (in ambito fiscale) tra durata dell’ammortamento e della locazione finanziaria, giacché, per tutti gli altri beni, quest’ultima è sempre inferiore.